Le legge delega di riforma fiscale, approvata con Legge 9 agosto 2023, n. 111, rubricata “Delega al Governo per la riforma fiscale, in GU n.189 del 14-8-2023”, dedica l’intera lettera f) dell’articolo 5 alla fiscalità dei lavoratori autonomi.
Tra le varie disposizioni che compongono la suddetta lett. f) ne commentiamo tre che hanno diretto impatto con il versamento delle imposte del professionista.
In particolare:
- il criterio di trattenimento delle ritenute d’acconto Irpef alle fatture incassate a cavallo d’anno;
- la misura delle ritenute Irpef che potranno essere applicate con aliquota ridotta ai professionisti che presentano specifiche caratteristiche dimensionali;
- il frazionamento dei versamenti dell’Irpef che scaturisce dalla dichiarazione annuale dei redditi.
Il frazionamento dei versamenti delle imposte sul reddito
La delega dispone per i redditi di lavoro autonomo, l’attuazione del principio di cui all’articolo 2, comma 1, lettera e), numero 1), con particolare riguardo alle modalità di versamento dell’IRPEF dovuta:· dai lavoratori autonomi;· dagli imprenditori individuali;· dai contribuenti a cui si applicano gli indici sintetici di affidabilità fiscale, fermo restando il vigente sistema di calcolo, anche previsionale, del saldo e degli acconti, e realizzando, senza peggioramenti per il contribuente rispetto al sistema vigente e senza nuovi o maggiori oneri per la finanza pubblica, una migliore distribuzione del carico fiscale nel tempo, anche mediante la progressiva introduzione della periodicità mensile dei versamenti degli acconti e dei saldi…(omissis)…Va osservato in premessa che la richiamata lett. e) n. 1 indica la rivisitazione degli adempimenti dichiarativi e di versamento a carico dei contribuenti prevedendo: 1) la riduzione degli oneri documentali anche mediante il rafforzamento del divieto, per l’Amministrazione finanziaria, di richiedere al contribuente documenti già in suo possesso. Criterio il cui principio non può che essere condiviso posto che ancora oggi tale criterio già da tempo vigente non sempre viene rispettato dall’agenzia delle entrate. Circa la miglior distribuzione nel tempo del carico fiscale derivante dalla dichiarazione dei redditi si osserva che la norma per come è strutturata dovrebbe trovare applicazione indistintamente a tutti i lavoratori autonomi a prescindere che rientrino o meno nell’ambito degli indicatori di affidabilità fiscale. Infatti, la categoria di coloro i quali applicano gli indicatori di affidabilità e collocata a sé stante, così come a sé stante risulta la categoria degli imprenditori individuali anch’essi destinatari del contenuto della disposizione.Entrando nel merito della diluizione dei pagamenti, viene comunque espressamente ribadito il criterio di versamento saldi-acconti; questi secondo le intenzioni della delega dovrebbero venire frazionati in un numero maggiore di quelli attuali interessando dunque anche il periodo gennaio – maggio attualmente escluso. In considerazione del fatto che l’operazione non deve comportare un aggravio per il contribuente, garantendo però le esigenze di bilancio, va da sé che sulle rate correranno interessi. La misura degli interessi e le scadenze della rate guideranno la convenienza o meno all’accesso di tale opzione. L’attuale situazione dei tassi d’interesse ha al momento una tale volatilità che decidere non sarà semplice. Inoltre, si tratterà di capire se le rate aggiuntive rispetto alle attuali verranno estese ai mesi di gennaio – maggio (dunque procrastinando il versamento) oppure, viceversa, verranno anticipate ai predetti mesi.Si tratta, è evidente, di una operazione più psicologica che di oggettiva convenienza economica. Un po’ come succede alla madre di famiglia che per comprare l’enciclopedia al figlio (anni fa succedeva) sottoscrive un contratto pluriennale con pagamenti rateali mensili posto che …” così non mi pesano, sennò poi tutte insieme è un problema”. Senonché, qui non si compra nulla ma si paga solo (le tasse!).
La riduzione delle ritenute IRPEF
La legge delega prevede (lettera f), n. 2.2) “la riduzione delle ritenute operate sui compensi degli esercenti arti o professioni che si avvalgono in via continuativa e rilevante dell’opera di dipendenti o di altre tipologie di collaboratori, al fine di evitare l’insorgere di sistematiche situazioni creditorie.”.Dunque sembrerebbe pacifico che ricorrendone i presupposti (che al momento non conosciamo nei dettagli) al professionista competi la riduzione di aliquota della ritenuta.Senonché, sempre all’interno della lettera f) n. 1, vi è un passaggio nella parte in cui si prevede la rateizzazione dei versamenti che suona sinistro. In particolare, dopo aver tracciato i lineamenti delle rateizzazioni delle imposte (vedi sopra) si conclude con “la progressiva introduzione della periodicità mensile dei versamenti degli acconti e dei saldi e un’eventuale riduzione della ritenuta d’acconto.”.Dunque in questo passaggio che vede a fattore comune professionisti, imprenditori individuali e soggetti cui si applicano gli indicatori di affidabilità fiscale, la riduzione di ritenuta è solo eventuale. Ci piace pensare che tra le due prevalga la norma specifica (n. 2.2.) che è limitata ai lavoratori autonomi e che quella collocata nel n.1 risulti cautelativa tenuto conto dell’ambito assai più esteso di applicazione (anche imprenditori individuali e soggetti che applicano gli indicatori).Entrando nel merito della delega si fa presente che la richiesta di riduzione della percentuale della ritenuta Irpef era stata da tempo avanzata dai professionisti: si tratta di una disposizione che interessa soprattutto gli studi di grandi dimensioni dove il costo del lavoro (dipendenti e collaboratori) è in valore assoluto notevole e assorbe una parte importante del fatturato, con un reddito di conseguenza assai inferiore rispetto all’ammontare dei compensi su cui si applica la ritenuta del 22%. Va detto che la norma ha la sua ratio posto che si applica da molti anni agli agenti e rappresentanti con specifiche caratteristiche.La riproduciamo per intro tenuto conto che non si possa escludere che il legislatore possa prenderla a riferimento per l’attuazione di questa parte della delega:
DPR n. 600/1973 – articolo 25-bis
I soggetti indicati nel primo comma dell’art. 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all’atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’Irpef o dell’Irpeg dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. L’aliquota della suddetta ritenuta si applica nella misura fissata dall’articolo 11 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, per il primo scaglione di reddito.
La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell’ammontare delle provvigioni indicate nel primo comma. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell’esercizio della loro attività si avvalgano in via continuativa dell’opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell’ammontare delle stesse provvigioni.
Dunque, se per la generalità degli agenti e rappresentati la misura della ritenuta è del 11,5% (la metà del 23% previsto per il primo scaglione di reddito) in presenza di dipendenti o di terzi (leggasi subagenti) scende addirittura al 4,6% (23*20% = 4,6%).
Ciò detto non resta che sperare che la riduzione di aliquota percentuale dei professionisti sia adeguata e non si traduca in una operazione di mera facciata.
Il pagamento della parcella a cavallo d’anno
La predetta lett. f) al n. 2.1 stabilisce “il concorso alla formazione del reddito del professionista di tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo conseguiti nel periodo d’imposta in relazione all’attività artistica o professionale, ad esclusione delle somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute e riaddebitate al cliente, non deducibili dal reddito dell’esercente un’arte o una professione. Il criterio di imputazione temporale dei compensi deve essere corrispondente a quello di effettuazione delle ritenute da parte del committente.”.La necessità di fornire un criterio certo nasce da una questione di non pacifica soluzione dal punto di vista strettamente operativo. L’agenzia delle entrate nella circolare n. 38 del 23 giugno 2010, sollecitata con uno specifico quesito, aveva affrontato la questione chiarendo la fattispecie in stretto punto di diritto.Si riporta quesito e risposta: 3.3 Principio di “cassa” e il pagamento tramite bonifici bancari
Domanda
In applicazione del “principio di cassa”, ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo, si devono prendere in considerazione i compensi incassati e le spese pagate nel periodo d’imposta. Nel caso in cui un compenso venga regolato in prossimità della fine del mese di dicembre, mediante bonifico bancario, al fine di individuare l’anno in cui assume rilevanza fiscale, quale momento rileva? Quello in cui l’ordine di bonifico è stato impartito, oppure il momento in cui, in capo al professionista, tale somma sarà effettivamente a disposizione sul conto corrente, a prescindere dal momento di effettuazione del pagamento e di certificazione della ritenuta da parte del sostituto d’imposta, anche ai fini della compilazione del mod. 770?
Risposta
L’applicazione del principio di cassa, secondo cui i compensi e i costi assumono rilevanza nel momento in cui sono, rispettivamente, percepiti e sostenuti rappresenta il criterio ordinario di determinazione del reddito di lavoro autonomo. Le criticità collegate a detto criterio risultano connesse, per quanto concerne l’imputazione temporale dei compensi, alla individuazione del momento in cui il corrispettivo si intende incassato da parte del professionista, in particolare quando vengono utilizzati alcuni mezzi di pagamento. Per quanto riguarda gli assegni bancari e circolari, ad esempio, gli stessi rappresentano titoli di credito che si sostanziano nell’ordine scritto, impartito alla propria banca, di pagare a terzi, o a sé stessi, una precisa somma di denaro. I compensi pagati mediante assegno devono considerarsi percepiti nel momento in cui il titolo di credito entra nella disponibilità del professionista, momento che si realizza con la consegna del titolo dal ricevente al committente. Non rileva, invece, ai fini della imputazione temporale del compenso al reddito del professionista, la circostanza che il versamento sul conto corrente del professionista percettore dell’assegno intervenga in un momento successivo o in un diverso periodo d’imposta. Nel caso di compensi pagati mediante bonifico bancario, si ritiene che ai fini della determinazione del reddito di lavoro autonomo il momento in cui il professionista consegue la effettiva disponibilità delle somme, debba essere individuato in quello in cui questi riceve l’accredito sul proprio conto corrente. Si tratta, tecnicamente, della cosiddetta “data disponibile”, che indica il giorno a partire dal quale la somma di denaro accreditata può essere effettivamente utilizzata. Non assume rilievo, pertanto, né la data della valuta, ovvero quella da cui decorrono gli interessi, né il momento in cui il dante causa emette l’ordine di bonifico né quello in cui la banca informa il professionista dell’avvenuto accredito. Il momento in cui il compenso si considera percepito da parte del professionista potrebbe non coincidere con quello rilevante ai fini dell’individuazione del periodo/mese in cui il soggetto che ha effettuato il pagamento deve effettuare il versamento della ritenuta ed includere questa ultima nel modello 770. Per il committente che paga il compenso, infatti, al fine dell’obbligo di effettuare la ritenuta rileva il momento in cui è stato effettuato il pagamento ovvero quello in cui le somme sono uscite dalla propria disponibilità. Il professionista, peraltro, scomputa la ritenuta subita nel periodo d’imposta in cui il compenso al quale il prelievo attiene concorre a formare il proprio reddito professionale. Una risposta ineccepibile in quanto del tutto conforme alle regole generali di effettuazione della ritenuta da parte del committente (e relativa certificazione della ritenuta medesima) e di partecipazione della fattura al reddito del lavoratore autonomo. Senonché è la stessa Agenzia a sottolineare il doppio binario che si determina seguendo le regole; ciò ha comportato in questi anni, per effetto dei controlli automatici incrociati, la puntuale ripresa a tassazione della fattura non portata a reddito da parte del professionista poiché il bonifico è apparso sul suo conto corrente nell’anno successivo mentre il committente ha certificato la ritenuta nell’anno precedente. E non sempre con il Modello CIVIS presentato all’agenzia delle entrate per la soluzione del problema le cose sono andate in porto; talvolta si è reso necessario prendere appuntamento con l’Ufficio.Ben venga dunque questa definitiva sistemazione che, a dire il vero, non poteva che essere l’unica non potendosi pretendere che il committente si debba informare (e fidare) presso il professionista circa la data in cui il medesimo ha ricevuto l’accredito sul conto corrente per versare la ritenuta entro il giorno 16 del mese successivo e certificare conseguentemente la ritenuta.
Conclusioni
Si tratta di norme delega delle quali è necessario attendere l’attuazione per comprenderne l’effettiva portata. Va detto che le disposizioni oggetto di commento nel presente contributo non hanno una incidenza sul gettito e, dunque, non dovrebbero frapporti ostacoli di quadratura di bilancio; la riduzione delle ritenute ha solo un effetto di cassa posto che poi vi è comunque il conguaglio in dichiarazione dei redditi, la questione del bonifico a cavallo allo stesso modo sposta solo la tassazione da un anno all’altro (nel caso di specie peraltro la anticipa) e comunque non sembra di portata tale da richiedere analisi di gettito, la rateizzazione delle imposte deve avvenire, per espressa previsione normativa, ad invarianza di gettito per l’Erario.
Dunque, ci sono tutti i presupposti affinché questa parte della delega venga attuata in tempi brevi. Starà poi agli studi professionali valutare i concreti impatti organizzativi.